一、投资性房地产的转换
(仅以出租房地产为例)
(一)房地产的转换形式及转换日
房地产的转换是指因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。
1.作为存货的房地产改为出租
通常指房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式出租。转换日为租赁期开始日。
2.自用的建筑物或土地使用权停止自用改为出租。转换日为租赁期开始日。
3.投资性房地产开始自用转换日为房地产停止出租，已达到自用状态。
(二)房地产转换的会计处理
1.成本模式下的转换
1)作为存货的房地产改为出租
房地产开发企业将作为存货的房地产改为出租，应按该存货在转换日的账面价值转为投资性房地产。
【例6-5】甲房地产开发企业于2007年3月10日与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为2007年4月15日。该写字楼的账面价值为4500万元，未提跌价准备。转换后采用成本模式。
甲企业2007年4月15日的账务处理如下：
借：投资性房地产——某写字楼 4500
贷：开发产品——房屋(写字楼) 4500
本例，如果企业开发的写字楼已经提取了200万元的跌价准备，在转换为投资性房地产时应作如下分录：
借：投资性房地产——某写字楼 4300
存货跌价准备 200
贷：开发产品——房屋(写字楼) 4500
2)自用的建筑物或土地使用权停止自用改为出租。
企业将自用建筑物或土地使用权转换为成本模式的投资性房地产，应将该建筑物或土地使用权在转换日的原价、累计折旧、累计摊销、减值准备等，分别转入“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧(摊销)”和“投资性房地产减值准备”账户。
【例6-6】甲企业乙2007年3月10日同乙企业签订租赁协议将一栋自用的办公楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为2007年4月15日。该办公楼原价5500万元，已提折旧300万元，已提减值准备200万元。
甲企业于2007年4月15日的账务处理如下：
借：投资性房地产——办公楼 5500
累计折旧 300
固定资产减值准备 200
贷：固定资产 5500
投资性房地产累计折旧(摊销) 300
投资性房地产减值准备 200
3)投资性房地产开始自用
企业采用成本模式计量将投资性房地产转为自用房地产时，应当将投资性房地产在转换日的账面原价、“投资性房地产累计折旧(摊销)”和“投资性房地产减值准备”分别转入固定资产、累计折旧、固定资产减值准备账户。
【例6-7】2007年7月末甲企业将出租在外的厂房收回，8月1日开始用于本企业的商品生产。截止2007年7月31日，该项投资性房地产的账面原价为5000万元，累计已提折旧(摊销)1200万元。
甲企业于2007年8月1日的账务处理如下：
借：固定资产 5000
投资性房地产累计折旧(摊销) 1200
贷：投资性房地产——某厂房 5000
累计折旧 1200
2.公允价值模式下的转换
1)作为存货的房地产改为出租
在采用公允价值进行后续计量的情况下，房地产开发企业将作为存货的房地产改为出租，应按该存货在转换日的公允价值借记“投资性房地产——某房地产(成本)”科目。并冲平该存货的账面价值(即冲平该存货的“开发产品”、“存货跌价准备”等账户)。然后将公允价值小于账面价值的差额借记“公允价值变动损益”，将公允价值大于账面价值的差额贷记“资本公积——其他资本公积”科目
【例6-8】甲房地产开发企业于2007年3月10日与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为2007年4月15日。该写字楼的账面价值为4500万元，未提跌价准备。转换日该写字楼公允价值4100万元。采用公允价值模式。
4月15日转换日甲公司会计分录如下：
借：投资性房地产——写字楼(成本) 4100
公允价值变动损益 400
贷：开发产品 4500
本例如果转换日该写字楼的公允价值为4800万元，会计分录如下：
借：投资性房地产——写字楼(成本) 4800
贷：开发产品——房屋(写字楼) 4500
资本公积——其他资本公积 300
(待该项投资性房地产处置时，该部分资本公积应转入其他业务收入)。
2)自用的建筑物或土地使用权停止自用改为出租。
企业将自用建筑物和土地使用权转换为公允价值模式的投资性房地产，应按转换日该房地产的公允价值借记“投资性房地产——某房地产(成本)”科目，并将该房地产转换日的账面价值(即固定资产或无形资产原价、累计折旧、累计摊销、减值准备等)全部冲平;然后将公允价值小于账面价值的差额借记“公允价值变动损益”，将公允价值大于账面价值的差额贷记“资本公积——其他资本公积”科目
【例6-9】甲企业乙2007年3月10日同乙企业签订租赁协议将一栋自用的办公楼出租给乙企业使用，租赁期开始日2007年4月15日。该办公楼原价5500万元，已提折旧300万元，已提减值准备200万元。转换日该办公楼公允价值4700万元。采用公允价值模式。
甲企业于2007年4月15日的账务处理如下：
借：投资性房地产——办公楼(成本) 4700
累计折旧 300
固定资产减值准备 200
公允价值变动损益 300
贷：固定资产 5500
上例如果转换日，该办公楼公允价值5200万元，应作如下分录：
借：投资性房地产——办公楼(成本) 5200
累计折旧 300
固定资产减值准备 200
贷：固定资产 5500
资本公积——其他资本公积 200
(待该项投资性房地产处置时，该部分资本公积应转入其他业务收入)。
3)投资性房地产开始自用
企业采用公允价值模式计量将投资性房地产转为自用房地产时，应当将投资性房地产在转换日的公允价值作为自用房地产的账面价值。公允价值与转换日投资性房地产账面价值之间的差额计入当期损益，即公允价值变动损益。
【例6-10】2007年7月末甲企业将出租在外的厂房收回，8月1日开始用于本企业的商品生产。截止2007年7月31日，转换日该项投资性房地产的账面价值为“投资性房地产——厂房(成本)”5000万元，“投资性房地产——厂房(公允价值变动)”明细科目借方余额600万元。转换日，该投资性房地产的公允价值5500万元。
甲企业于2007年8月1日的账务处理如下：
借：固定资产——经营用固定资产(厂房) 5500
公允价值变动损益 100
贷：投资性房地产——厂房(成本) 5000
投资性房地产——厂房(公允价值变动) 600
本例，如果转换日“投资性房地产——厂房(公允价值变动)”项目如果为贷方余额200万元，应作以下会计分录：
借：固定资产——经营用固定资产(厂房) 5500
投资性房地产——厂房(公允价值变动) 200
贷：投资性房地产——厂房(成本) 5000
公允价值变动损益 700
(待该项房地产处置时，应将公允价值变动损益转入其他业务收入”)
二、投资性房地产的处置
投资性房地产的处置是指将投资性房地产进行出售、转让或报废。
(一)采用成本模式计量的投资性房地产的处置
采用成本模式计量的投资性房地产在销售和转让时，按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记“其他业务收入”科目。同时将投资性房地产的账面价值转入“其他业务成本”科目。
【例6-11】甲公司将其作为投资性房地产的一栋写字楼出售给乙公司，合同价款为3800万元，乙公司已用银行存款付清。出售时，写字楼的账面价值为“投资性房地产——写字楼”的账面原价为4200万元，“投资房地产累计折旧(摊销)额为500万。
相关会计处理如下：
取得转让收入时：
借：银行存款 3800
贷：其他业务收入 3800
结转写字楼成本时：
借：主营业务成本 3700
投资性房地产累计折旧(摊销) 500
贷：投资性房地产——写字楼 4200
(二)采用公允价值模式计量的投资性房地产的处置
采用公允价值模式计量的投资性房地产在销售和转让时，按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记“其他业务收入”科目。同时将投资性房地产的账面价值转入“其他业务成本”科目。然后将该投资性房地产累计形成的公允价值变动损益转入“其他业务收入”科目。若存在转换日计入资本公积的金额。也一并转入“其他业务收入”科目。
【例6-12】甲房地产开发公司将作为“投资性房地产”的一栋写字楼出售，取得出售价款5000万元。该投资性房地产采用公允价值模式计量，账面价值为：“投资性房地产——写字楼(成本)”账户余额4500万元;“投资性房地产——写字楼(公允价值变动)”借方余额200万元。在转换日还有计入资本公积的贷方金额为150万元。
甲公司相关会计处理如下：
①取得转让价款时：
借：银行存款 5000
贷：其他业务收入 5000
②结转投资性房地产账面价值时：
借：其他业务成本 4700
贷：投资性房地产——写字楼(成本) 4500
投资性房地产——写字楼(公允价值变动)200
③将累计形成的公允价值变动损益转入其他业务收入
借：公允价值变动损益 200
贷：其他业务收入 200
④将原转换日计入资本公积的贷方金额为150万元转入其他业务收入
借：资本公积——其他资本公积 150
贷：其他业务收入 150
